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Ciao, in questo articolo (e nel prossimo che pubblicherò a breve) ti spiegherò quali sono le scritture contabili da fare in un particolare periodo dell’anno, quello di chiusura dell’esercizio amministrativo.
Questo periodo, molto spesso, coincide con la fine dell’anno solare, ovvero il 31 dicembre.
Prima di scendere nel dettaglio, ti riporto alcuni concetti introduttivi che devi conoscere per comprendere le motivazioni che sono alla base di queste scritture.
Partiamo con ordine.
Come sai, la contabilità generale ha lo scopo di rilevare tutte quelle operazioni aziendali al fine di determinare il reddito di esercizio ed il capitale di funzionamento.
Ma, nello specifico, cosa sono ed a cosa servono queste due grandezze?
- Il capitale di funzionamento è un fondo di valori che fotografa i beni che compongono il patrimonio aziendale in un determinato momento. Gli elementi che lo compongono sono valori finanziari (denaro, crediti, debiti, etc.) e valori economici (costi e ricavi non di competenza).
- Il reddito d’esercizio è un insieme di valori economici, ovvero costi e ricavi di competenza, e rappresenta il flusso di ricchezza prodotta dall’azienda.
Alla fine del periodo amministrativo, si rende necessario determinare quale sia la competenza economica dei costi e ricavi che andranno a formare il reddito; pertanto, è necessario fare delle scritture che andranno a rettificare i costi e ricavi sostenuti nell’esercizio perché non di competenza, e integrare gli stessi, perché non sono stati ancora rilevati, pur essendo di competenza.
Ma quando un costo ed un ricavo sono di competenza dell’esercizio?
- Un ricavo è di competenza dell’esercizio se è stato realizzato nell’esercizio e, al tempo stesso, l’impresa ha sostenuto i costi necessari alla sua realizzazione. Sotto un altro punto di vista, il ricavo lo devi inserire nell’anno in cui vendi il bene (spedizione o consegna) o nel momento in cui eroghi il servizio al cliente.
- Un costo, invece, si considera di competenza dell’esercizio se, nel corso del periodo, ha trovato copertura nel correlativo ricavo ed ha ceduto la sua utilità all’impresa. A titolo esemplificativo, se paghi un costo.
Le scritture di assestamento consentono sia di determinare la competenza dei componenti positivi e negativi del reddito d’esercizio, sia di individuare gli elementi che formano il capitale di funzionamento.
In sostanza, mettendo i ricavi ed i costi di competenza, individui l’utile di esercizio sul quale poi andrai a calcolare le imposte.
La competenza finanziaria delle entrate e delle uscite non sempre coincide con la competenza economica dei ricavi e dei costi. Ossia, se tu incassi i soldi, oppure paghi, non è detto che questo sia considerato un ricavo oppure un costo.
Per questo a fine esercizio si rende necessario:
- Integrare i ricavi e costi economicamente già maturati, ma non ancora rilevati perché non hanno avuto ancora la loro manifestazione finanziaria.
A tale scopo vengono introdotte le:
- scritture di completamento, che registrano le operazioni di competenza economica dell’esercizio, ma che non sono state ancora rilevate in quanto la relativa manifestazione finanziaria ha origine soltanto alla fine del periodo amministrativo;
- scritture di integrazione, che registrano i componenti di reddito di competenza dell’esercizio che non sono ancora stati rilevati, in quanto aventi manifestazione finanziaria futura;
Ad esempio, tu puoi ricevere nel mese di gennaio 2023 una fattura di una operazione avvenuta nel 2022. In questo modo il costo/ricavo deve essere inserito nel conto economico del 2023.
- Rettificare i componenti del reddito già rilevati, in quanto già hanno avuto la loro manifestazione finanziaria, ma non sono economicamente maturati; a tale scopo si effettuano le scritture di rettifica;
Questo è l’esempio opposto di quello precedente. Può capitare che tu hai emesso una fattura nel 2022, ma che si riferisca ad una operazione da avvenire nel 2023. In questo caso il costo/ricavo deve essere inserito nel conto economico del 2023 anche se la fattura è stata emessa/ricevuta nel 2022.
- Attribuire all’esercizio le quote di costi pluriennali che si vogliono far gravare sull’esercizio; a tale scopo si effettuano le scritture di ammortamento.
Esempio, un bene strumentale non lo metti come costo intero nell’anno in cui sostiene il costo. Il costo di questo è “spalmato” su può esercizi.
Le scritture di completamento
Le scritture di completamento sono riferite ad operazioni che competono temporalmente ed economicamente all’esercizio, ma che NON sono state ancora rilevate in quanto la loro manifestazione finanziaria avviene alla fine del periodo amministrativo.
Tali operazioni si riferiscono essenzialmente a:
- Interessi attivi e passivi sui conti correnti bancari e postali;
- Crediti e debiti da liquidare;
- Stralcio dei crediti inesigibili;
- Quota maturata del TFR;
Ora, voglio analizzarli, un po’ più nel dettaglio, con te.
- Interessi maturati sui conti correnti bancari e postali
Gli interessi sui conti correnti bancari e postali maturati vengono rilevati periodicamente.
La fine dell’esercizio coincide con la data di capitalizzazione degli interessi periodici.
I prospetti relativi alle competenze maturate sui conti correnti perverranno all’impresa solo nei primi giorni di gennaio, ma si rende necessario contabilizzare tali interessi al 31/12 in quanto di competenza dell’esercizio.
Una ultima precisazione, prima di farti un semplice esempio: ricorda che gli interessi attivi sui conti correnti sono soggetti a ritenuta fiscale del 26%.
“In data 31 dicembre 2021 la società XXX S.r.l. ha maturato sul conto corrente bancario interessi passivi per 700€, oneri e commissioni bancarie per 50€, interessi attivi per 200€. La società riceve l’estratto conto il 15 gennaio 2022”.
Rilevazione interessi passivi e commissioni.
| DATA | CONTO | DARE | AVERE |
| 31/12/21 | Interessi passivi su c/c bancari | 700 € | |
| Oneri e commissioni bancarie | 50 € | ||
| Banca x c/c | 750 € |
Rilevazione interessi attivi e della ritenuta fiscale.
Ritenuta fiscale = 200€ x 26% = 52€
| DATA | CONTO | DARE | AVERE |
| 31/12/21 | Erario c/ritenute subite | 52 € | |
| Banca x c/c | 148 € | ||
| Interessi attivi bancari | € 200 |
- I crediti e debiti da liquidare
Alla fine dell’esercizio le fatture relative agli acquisti, o alle vendite, possono non essere ancora pervenute, o non ancora emesse, pertanto, può mancare la coincidenza tra l’arrivo della merce e la fattura di acquisto, o la consegna della merce e la fattura di vendita.
Il normale sfasamento temporale tra le fasi del ciclo di vendita può portare delle situazioni in cui l’impresa ha consegnato la merce, ma la fattura non è stata ancora emesse e registrata.
In questo caso, il ricavo derivante dalla vendita è da considerare di competenza economica dell’esercizio, poiché i beni non sono più nella disponibilità dell’impresa.
Per scopi amministrativi, il valore del credito verso il cliente viene rilevato nel conto Fatture da emettere.
Come sempre ti riporto un esempio pratico.
“In data 27 dicembre 2021 la società XXX S.r.l. ha venduto merci ad un cliente per 20.000 €. La fattura verrà emessa a dicembre oppure a gennaio.”
| DATA | CONTO | DARE | AVERE |
| 31/12/21 | Fatture da emettere | 24.400 € | |
| Merci c/vendita | 20.000 € | ||
| Iva a debito | 4.400 € |
Dal lato passivo, invece, per lo sfasamento tra la fase di acquisto e quella di consegna della merce, si può verificare il caso in cui la società ha ricevuto la merce, ma non ha ricevuto ancora la fattura emessa dal fornitore.
Il costo di questi fattori è di competenza economica dell’esercizio in chiusura.
Ai fini IVA ci sono due casistiche da tenere in considerazione:
- La fattura di acquisto relativa ai beni entrati in azienda prima del 31/12 perviene ed è registrata entro il 31/12;
- La fattura di acquisto relativa ai beni entrati in azienda prima del 31/12 perviene o è registrata dopo il 31/12.
Nel primo caso l’IVA è detraibile nel mese di dicembre e, quindi, al 31/12 l’azienda può rilevare il costo di acquisto e l’IVA a credito.
Nel secondo caso, invece, l’IVA sarà da considerare nella liquidazione IVA del mese di gennaio, mentre il costo dovrà comunque essere “trasportato” nel conto economico dell’anno 2022.
Primo caso.
“In data 31 dicembre 2021 la società XXX S.r.l. non ha ancora ricevuto la fattura per merce acquistata pari a 5.000 €. La fattura perviene ed è registrata entro il 31/12/xxxx”
| DATA | CONTO | DARE | AVERE |
| 31/12/21 | Merci c/acquisto | 5.000 € | |
| Iva a credito | 1.100 € | ||
| Fatture da ricevere | 6.100 € |
In questo caso l’Iva è detraibile nel mese di dicembre perché la fattura è arrivata nel mese di dicembre. Il costo NON deve essere “spostato” nel conto economico precedente perché si riferisce a merce acquistata nell’anno attuale di ricezione della fattura.
Secondo caso
“In data 31 dicembre 2021 la società XXX S.r.l. non ha ancora ricevuto la fattura per merce acquistata pari a 7.000€. La fattura perviene ed è registrata l’20 gennaio”
| DATA | CONTO | DARE | AVERE |
| 31/12/21 | Merci c/acquisto | 7.000 € | |
| Fatture da ricevere | 7.000 € |
In questo caso l’Iva è detraibile nel mese di gennaio perché la fattura è arrivata nel mese di gennaio. Invece il costo deve essere “spostato” nel conto economico precedente perché si riferisce a merce acquistata nell’anno precedente.
- Stralcio di crediti inesigibili
Alla fine dell’esercizio amministrativo è necessario verificare l’esigibilità dei singoli crediti.
A tal fine i crediti possono essere divisi in:
- Crediti sicuramente esigibili che non richiedono rettifiche;
- Crediti di dubbia e parziale esigibilità, che richiedono una operazione di rettifica;
- crediti sicuramente inesigibili che devono essere stralciati.
I crediti sicuramente inesigibili sono definiti tali perché il debitore risulta irreperibile, oppure si trova in situazione di assoluta incapacità a far fronte agli impegni assunti verso i quali le procedure di recupero dell’importo del credito si sono concluse con esito negativo.
Questi crediti possono essere:
- Già scaduti, in questo caso risultano iscritti nel conto “Crediti v/clienti” oppure se si tratta di effetti lo si ritrova in “Cambiali insolute”;
- Non ancora scaduti, in questo caso risultano iscritti nel conto “Crediti v/clienti” oppure se si tratta di effetti lo si ritrova in “Cambiali attive”.
“In data 31 dicembre 2021 la società XXX S.r.l. dopo aver svolto un’attenta analisi dei crediti, decide di stralciare dalla propria contabilità i seguenti crediti ritenuti sicuramente inesigibili: credito insoluti di 1.800€, cambiale insoluta di 1.200 €, crediti verso clienti di 870 €; cambiale attiva di 1.100€.”
| DATA | CONTO | DARE | AVERE |
| 31/12/21 | Perdite su crediti | 3.000 € | |
| Crediti insoluti | 1.800 € | ||
| Cambiali insolute | 1.200 € |
| DATA | CONTO | DARE | AVERE |
| 31/12/21 | Perdite su crediti | 1.970 € | |
| Crediti v/clienti | 870 € | ||
| Cambiali attive | 1.100 € |
- Il trattamento di fine rapporto TFR
Il TFR è una forma di retribuzione differita, liquidata al momento della cessazione del rapporto di lavoro ed è proporzionale alla retribuzione percepita e alla durata del rapporto stesso.
Il TFR matura lungo tutto il periodo in cui il rapporto è stato protratto, in modo proporzionale alla durata della retribuzione lavorativa, ma viene corrisposto solamente in determinati casi:
- al termine del rapporto, per licenziamento da parte del datore di lavoro, dimissioni del dipendente o pensionamento;
- durante la vita lavorativa, in caso di richiesta di un’anticipazione da parte del lavoratore soltanto per determinati motivi (come acquisto prima casa o motivi di salute);
- al momento del pensionamento del dipendente, in un’unica soluzione se lo stesso ha deciso di mantenere il TFR in azienda, oppure in aggiunta alla pensione se ha deciso di destinare lo stesso ad un fondo pensionistico.
I lavoratori dipendenti del settore privato, quindi, possono decidere se mantenere il TFR in azienda, oppure destinarlo a fondi pensionistici complementari.
L’incidenza economica e finanziaria del TFR in questo caso è diversa per:
- le aziende con più 50 dipendenti, che non possono trattenere il TFR maturato presso le proprie casse, bensì sono tenute a versarlo mensilmente al fondo tesoreria dello Stato gestito dall’Inps; questo versamento, quindi, genera un’uscita finanziaria;
- le imprese con meno di 50 dipendentiche possono invece trattenerlo in azienda; l’uscita finanziaria si concretizzerà solo al momento della corresponsione dello stesso al dipendente.
In relazione alle scelte che fa il lavoratore, si configurano tre diverse situazioni:
- Mantenimento del TFR in azienda;
- Trasferimento del TFR a fondi di previdenza complementare;
- Trasferimento del TFR al fondo tesoreria Inps.
Sul calcolo del trattamento di fine rapporto bisogna tenere in considerazione alcuni istituti che devono essere applicati.
Nello specifico:
- Per ogni anno di servizio matura una quota di TFR pari alla retribuzione annua diviso 13,5 (coefficiente previsto dal Codice civile);
- L’importo del TFR, con esclusione della quota maturata nell’anno, viene incrementato annualmente con l’applicazione di un coefficiente formato dalla quota di 1,5 e dal 75% dell’incremento dell’indice dei prezzi al consumo accertato dall’Istat rispetto al mese di dicembre dell’anno precedente, questa è la cosiddetta rivalutazione annua del TFR;
- Il contributo miglioramento del fondo pensione, per il quale sono previsti: il versamento mensile all’Inps dello 0,50% della retribuzione da parte del datore di lavoro ed il diritto di rivalsa nei confronti del lavoratore in sede di liquidazione della quota di competenza annuale del TFR;
- Imposta sostitutiva sulla rivalutazione del fondo TFR per la quale sono previsti:
- L’applicazione dell’imposta sostitutiva di rivalutazione pari all’11% da applicare sulla rivalutazione dell’anno precedente;
- Il versamento dell’acconto, entro il 16 dicembre di ogni anno, determinato dal 90% dell’imposta sulla rivalutazione maturata l’anno precedente e sulla rivalutazione che è maturata nell’anno di competenza
Ti riporto una breve sintesi in tabella di tutti i calcoli necessari alla determinazione del TFR
| Quota di TFR da accantonare |
| Retribuzione annua/13,5 (coefficiente previsto dall’Art.2120 del Codice civile) |
| + Rivalutazione annua TFR |
| Fondo ad inizio annuo x (1,5%+(75% x 2%)) |
| = Quota maturata nell’anno |
Come sempre riprendo il tutto portando degli esempi in modo da chiarire le differenze relative alle scritture contabili da fare in questi due casi.
Calcolo del TFR nelle aziende con meno di 50 dipendenti.
“La società XXX S.r.l. Che ha meno di 50 dipendenti, il lavoratore ha scelto di mantenere la quota di TFR all’interno dell’azienda, pertanto, si configura la seguente situazione:
- Retribuzione annua lorda di 13.000 €;
- Fondo TFR al 01/01/2021 80.000 €;
- indice Istat dell’aumento dei prezzi al consumo 2%:
- imposta sostitutiva sulla rivalutazione del fondo 11%;
- rivalutazione annua del 2020 è pari a 2.500 €;
in data 16/12/2021 diversa l’acconto dell’imposta sostitutiva, maturata sulla rivalutazione del TFR preesistente. In data 31/12/2021 accantona la quota annuale di TFR che il dipendente ha deciso di lasciare in azienda, tenendo conto della rivalsa per il contributo al miglioramento del fondo pensione.
| Quota di TFR da accantonare | |
| 13.000 € / 13,5 | 963 € |
| + Rivalutazione annua TFR | |
| 80.000 € x (1,5%+(75% x 2%)) | 2.400 € |
| = Quota maturata nell’anno | 3.363 € |
| Calcolo imposta sostitutiva su rivalutazione TFR già maturato | |
| Acconto da versare intro il 16/12 | |
| 90% x (11% x 2.500 €) | 247,50 € |
| Imposta sostitutiva dovuta per l’anno 2021 | 3.363 € |
| (11% x 2.400 €) | 264 € |
| Saldo dovuto entro il 16/02/2022 264€ – 247,50 € | 16,50 € |
| Rivalsa contributo miglioramento fondo pensione | |
| 13.000 € x 0,50% | 65 € |
Pagamento acconto imposta sostitutiva su rivalutazione TFR preesistente
| DATA | CONTO | DARE | AVERE |
| 16/12/21 | Acconto imposta sostitutiva rivalutazione TFR | 247,50 € | |
| Banca x c/c | 247,50 € |
Accantonamento quota TFR maturata nell’anno
| DATA | CONTO | DARE | AVERE |
| 31/12/21 | TFR | 3.363 € | |
| Oneri sociali | 65 € | ||
| Erario c/ritenute da versare | 264 € | ||
| Debiti per TFR | 3.164€ |
Accantonamento quota TFR maturata nell’anno
| DATA | CONTO | DARE | AVERE |
| 16/02/22 | Erario c/ritenute da versare | 264€ | |
| Acconto imposta sostitutiva rivalutazione TFR | 247,50 € | ||
| Banca x c/c | 16,50 € |
Calcolo del TFR nelle aziende con più di 50 dipendenti.
“La società XXX S.r.l. che ha più di 50 dipendenti, il lavoratore non ha scelto di destinare il TFR ad un fondo di previdenza complementare:
- Retribuzione lorda mensile 1.300 €;
- Fondo TFR al 31/12/2020 80.000 €;
- indice Istat dell’aumento dei prezzi al consumo 2%:
- imposta sostitutiva sulla rivalutazione del fondo 11%;
- rivalutazione annua del 2020 è pari a 2.500 €;
In data 30/06/2021 si liquida il TFR mensile spettante al dipendente, tenendo conto della rivalsa per il miglioramento fondo pensione. Il 31/12/2021 si accantona la quota di rivalutazione del fondo esistente al 31/12/2020 al netto della ritenuta per imposta sostitutiva.
| Quota di TFR del mese | |
| 1.300 € / 13,5 | 96 € |
| + Rivalutazione annua TFR | |
| 80.000 € x (1,5%+(75% x 2%)) | 2.400 € |
| = Quota maturata nell’anno | 2.496 € |
| Calcolo imposta sostitutiva su rivalutazione TFR | |
| Acconto da versare intro il 16/12 | |
| 90% x (11% x 2.500 €) | 247,50 € |
| Imposta sostitutiva dovuta per l’anno 2021 | 3.363 € |
| (11% x 2.400 €) | 264 € |
| Saldo dovuto entro il 16/02/2022 264€ – 247,50 € | 16,50 € |
| Rivalsa contributo miglioramento fondo pensione | |
| 1.300 € x 0,50% | 6,5 € |
Accantonamento quota maturata mese di giugno
| DATA | CONTO | DARE | AVERE |
| 30/06/21 | TFR | 96 € | |
| Oneri sociali | 6,5 € | ||
| Inps c/competenze | 102,50 € |
Pagamento contributi previdenziali di giugno
| DATA | CONTO | DARE | AVERE |
| 30/06/21 | Inps c/competenze | 102,50 € | |
| Banca x c/c | 102,50 € |
Accantonamento della rivalutazione TFR di fine anno
| DATA | CONTO | DARE | AVERE |
| 31/12/21 | TFR | 2.496 € | |
| Erario c/ritenute da versare | 247,50 € | ||
| Debiti per TFR | 2.248,50 € |
Nelle aziende con più di 50 dipendenti:
- nel caso in cui il dipendente destina il TFR ad un fondo di previdenza complementare, il datore di lavoro provvede al versamento del TFR al fondo prescelto;
Se il dipendente vuole mantenere il TFR in azienda, la stessa deve versare il TFR maturato al “Fondo Tesoreria dell’Inps”. Tale fondo erogherà il TFR secondo le modalità previste dall’Art. 2120 del Codice civile.
Conclusioni
Grazie a questo articolo hai ripassato le scritture di completamento da effettuare alla fine dell’esercizio, oppure hai imparato a conoscerle (se non sei un tecnico), ma non è ancora tutto.
Infatti, come ho scritto ad inizio articolo, pubblicherò un altro articolo in cui tratterò con te l’argomento inerente alle scritture di integrazione e di rettifica.
In questo modo concluderò così l’argomento delle scritture di assestamento.
Ed ora, come sempre, ti ricordo che se vuoi rimanere in contatto con me per sapere quali settori nella mia azienda sono disponibili, e per provare un test di collaborazione, puoi iscriverti al blog compilando il forum qui in basso (cliccando sul pulsante).